Учет доходности по ценным бумагам

Как проводится учет ценных бумаг

Правила учета ценных бумаг заданы планом счетов бухучета №94н. Они должны быть учтены на счете 58. Называется он «Финансовые вложения». К счету можно создавать субсчета №1 и №2. Рассмотрим подробнее правила учета ценных бумаг.

Вопрос: Как отражается в учете приобретение акций, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ)?
Организация по договору купли-продажи приобрела бездокументарные акции по цене 1 000 000 руб. Иных затрат, связанных с приобретением акций, организация не понесла. По состоянию на последнее число месяца приобретения акций их рыночная стоимость составила 1 020 000 руб. Для целей налогообложения прибыли доходы и расходы определяются методом начисления. Промежуточная бухгалтерская отчетность составляется на конец каждого календарного месяца.
Посмотреть ответ

Что собой представляют ценные бумаги

Ценные бумаги – это документы, подтверждающие особые имущественные права. Рассмотрим их виды:

• Акции, дающие право на получение части прибыли АО в виде дивидендов.
• По облигациям выплачивается их стоимость в номинальном объеме, а также процент.
• Пай дает право на часть имущества фирмы.
• Вексель предполагает подтверждение того, что один участник взаимоотношений должен выплатить деньги другому участнику в заданный срок.
• На основании чека с указанной суммой банковское учреждение выплачивает средства другому участнику.

Как правило, коммерческими фирмами приобретаются акции и облигации.

Особенности оценки бумаг

Учет бумаг предполагает оценку. Она может выполняться по различным направлениям:

• Номинальная стоимость. Это та цена, которая указана на самой бумаге. Считается условным значением. То есть фактической стоимости бумаги она не отражает.
• Рыночная стоимость. Формируется на основании значений спроса и предложения. Чем больше спрос, тем выше цена. Этот вид стоимости дают представление о фактической стоимости бумаги на определенный период.
• Балансовая стоимость. Представляет собой стоимость, на основании которой бумаги фиксируются в балансе.
• Учетная стоимость. Это то значение, которое фиксируется на счетах бухучета.
• Стоимость при ликвидации. Представляет собой стоимость ликвидируемого АО, начисляемую на одну акцию.

Если возникает разница между номинальной и рыночной оценкой, выполняются соответствующие проводки.

Правила бухучета векселей

Векселя фиксируются на счете 58 субсчете 2. Принадлежат они к долговым бумагам. По дебетовому направлению отображается прибытие и умножение числа векселей, по кредитовому направлению – выбытие. Рассмотрим проводки, по которым ведется учет:

• ДТ58.2 КТ62. Получение бумаги.
• ДТ91.2 КТ58.2. Списание затрат на бумаги.
• ДТ58.2. КТ51. Фирма купила векселя у другой стороны.
• ДТ58.2 КТ62. Бумага направлена на оплату другому лицу.
• ДТ91.2 КТ58.2. Списание балансовой стоимости бумаги.

Если векселя продаются, учет этой операции проводится на счету 91. Однако счет 91 актуален только в том случае, если реализация бумаг не считается базовой деятельностью фирмы. Если же это базовая деятельность, потребуется счет 90. Для фиксации проводок с участием бумаг применяется счет 58.

Вопрос: Какие различия между бухгалтерским и налоговым учетом могут возникнуть, если в бухгалтерском учете стоимость выбывающих ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ), определяется по средней первоначальной стоимости, а в целях налогообложения прибыли — методом ФИФО? Как эти различия отражаются в учете в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н?
Посмотреть ответ

Правила учета облигаций

Правила учета утверждены в «Учете трат по займам». Долг перед собственником облигаций указывается как обязательство по займам. Для корреспонденции используются счета 66 и 67. Какой именно счет нужно применять? Это определяется типом долга по облигациям: краткосрочная или долгосрочная. Для краткосрочных долгов используется счет 66, а для долгосрочных – счет 67. Рассмотрим типы бухгалтерских проводок:

• ДТ76 КТ51. Покупка облигаций.
• ДТ91.2 КТ58.2. Выявлен долг.
• ДТ91 КТ58.2. Погашение долга.
• ДТ58.2 КТ91. Списание разницы между начальной и номинальной оценкой ценных бумаг.
• ДТ51 КТ62. Получение выплат по бумагам.

Если выплаченные средства больше номинальной оценки бумаги, сумма разницы включается в структуру прочих доходов.

Правила учета акций

Для учета акций нужны счета 58.1, 81 и 76. Учет должен решать главную задачу – контроль над перемещением акций самой фирмы, а также приобретенных акций. Проводки служат для отражения покупки, выбытия, реализации ценных бумаг. Акции – это первичное имущество предприятия, относимое к уставному капиталу. По этой причине в проводках часто фигурирует счет 80.

Рассмотрим бухгалтерские проводки, используемые для учета акций:

• ДТ58.1 КТ76. Приобретение акций.
• ДТ76 КТ91. Начисление процентов по бумагам.
• ДТ91 КТ58. Списание стоимости бумаг, выбывших в связи с реализацией.
• ДТ59 КТ91. Списание резерва, сформированного из-за обесценивания.
• ДТ58 КТ60. Учет принятия бумаг на баланс.

Если компания купила акции, она должна в обязательном порядке отправить соответствующее уведомление в налоговую инспекцию. Также факт покупки закрепляется в документации. Приобретение акций должно быть отражено в ежеквартальном отчете. Однако бухгалтер также может фиксировать соответствующую информацию в документах в момент покупки. К примеру, это может быть составление договоров купли-продажи.

Пример учета облигаций

Фирма купила облигации банковского учреждения на сумму 1 500 рублей. Номинальная стоимость бумаг составила 1 000 рублей. В этом случае происходит расход в форме оплаты эмитенту. Предельно большой срок обращения равен 2 годам. Владелец облигаций каждые 6 месяцев получает доход в размере 40% годовых. В данном случае выполняются эти проводки:

• ДТ76 КТ51. Стоимость облигаций в размере 1 500 рублей перечислена эмитенту.
• ДТ58.1 КТ76. Фиксация балансовой стоимости бумаг в размере 1 500 рублей.
• ДТ76 КТ91. Начисление дивидендов в объеме 300 рублей.
• ДТ51 КТ76. Перечисление дивидендов в размере 300 рублей.
• ДТ91 КТ58. Фиксация доли уменьшения стоимости облигаций.

В этом примере перечислено минимальное число проводок. Однако на практике, как правило, количество проводок может достигать 20.

ВАЖНО! В бухучете ценные бумаги фиксируются по их балансовой стоимости.

Эмитент облигаций будет использовать эти акции:

• ДТ51 КТ67. Выпуск и реализация бумаг по номинальной стоимости, если номинальная оценка меньше покупной.
• ДТ51 КТ67. Выпуск и реализация бумаг по покупной стоимости, если номинальная оценка больше покупной.
• ДТ51 КТ98. Учтена положительная разница между покупной и номинальной стоимостью. Она признается в качестве доходов следующих периодов.
• ДТ97 КТ67. Образована отрицательная разница.
• ДТ26 КТ67. Начислены проценты.

Списание разниц между номинальной и покупной стоимостью фиксируется с помощью этих проводок: ДТ98 КТ91 и ДТ91 КТ97.

Ошибки, часто возникающие при учете ценных бумаг

Ошибки в бухучете могут быть существенными и несущественными. Первые могут повлиять на решения руководителей, вызвать вопросы у контролирующих органов. Поэтому возникновение крупных ошибок недопустимо. Рассмотрим распространенные ошибки учета, являющиеся существенными:

• Внесение неверных проводок. К примеру, это может быть применение неправильных счетов, неверные суммы операций.
• Неверный учет векселя покупателя. Ценную бумагу нужно фиксировать на счете 58. Однако в том случае, если покупатель выписал вексель, фиксировать его нужно на дебете счета 62. Если же лицо передало бумагу третьим лицам, бумага относится к краткосрочным долгам.
• Когда фирма получает вексель на безвозмездной основе, она не уведомляет об этом налоговую. Это также является существенной ошибкой, так как отчеты в ФНС должны направляться и по безвозмездным поступлениям.
• Траты, возникающие при продаже ценных бумаг, фиксируются в статье расходов. Однако это неверно, так как траты на реализацию не могут уменьшать налоговые выплаты.

Существенной ошибкой также является отсутствие первичной документации. Проводки всегда основываются на документах.

Источник

Учет доходов от операций с ценными бумагами для целей бухгалтерского и налогового учета

«Налоговый вестник», N 4, 2004

1. Общие положения

В соответствии со ст.142 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.

При этом в случаях, предусмотренных законом или в установленном им порядке, для осуществления и передачи прав, удостоверенных ценной бумагой, достаточно доказательств их закрепления в специальном реестре (бездокументарные ценные бумаги).

В настоящей статье рассмотрен учет операций с ценными бумагами у организаций, которые ведут бухгалтерский учет и являются плательщиками налога на прибыль, то есть не являются субъектами малого предпринимательства, перешедшими на упрощенную систему налогообложения.

Учет операций с ценными бумагами для целей налогообложения зависит от того, является организация профессиональным участником рынка ценных бумаг или нет. В частности, только профессиональные участники рынка ценных бумаг могут создавать для целей налогообложения резервы под обесценение эмиссионных ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, и только они не определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами обособленно от иных операций.

Для целей налогообложения можно выделить два вида ценных бумаг в зависимости от доходов, которые можно по ним получать:

• долевые — доходом по данным ценным бумагам выступают дивиденды и увеличение стоимости ценных бумаг (акции);
• долговые — доходом по данным ценным бумагам выступают процент, дисконт и рост их увеличение стоимости ценных бумаг (облигации, векселя, депозитные и сберегательные сертификаты).

Доходы и расходы от операций с ценными бумагами можно подразделить на два вида:

• пассивные доходы и расходы, то есть доходы, не связанные с реализацией ценных бумаг, — учитываются при нахождении ценной бумаги на балансе, представляют собой проценты, дисконт, дивиденды по приобретенным акциям, а также переоценку ценных бумаг.

В соответствии со ст.ст.43, 269 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) для целей налогообложения дисконт приравнен к проценту;

• активные доходы и расходы — фиксируются в момент реализации.

Для целей бухгалтерского учета данная классификация носит условный характер, так как все доходы от операций с ценными бумагами, за исключением безвозмездного получения последних, являются операционными (см. п.7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

2. Пассивные доходы от операций с ценными бумагами 2.1. Доходы в виде дивидендов

В соответствии со ст.43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Согласно пп.2 п.4 ст.271 НК РФ для целей налогообложения дивиденды признаются по мере поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика. Налоговая ставка установлена в размере:

• по дивидендам, полученным от российских компаний, — 6%. При этом налоговая база рассчитывается налоговым агентом и определяется как разность между дивидендами, выплачиваемыми налоговым агентом, и дивидендами, полученными налоговым агентом в налоговом периоде. В случае если вышеуказанная величина отрицательна, то налоговая база признается равной нулю, налог не уплачивается и из бюджета не возмещается. В соответствии с п.4 ст.287 НК РФ сумма налога перечисляется в бюджет не позднее 10 дней со дня выплаты дивидендов;
• по дивидендам, полученным от иностранных компаний, — 15%. При этом необходимо учитывать факт наличия соглашения об устранении двойного налогообложения между Российской Федерацией и страной, резидентом которой является компания, выплачивающая дивиденды. Если соглашение подписано, сумма налога уменьшается на сумму налога, исчисленную и уплаченную в стране нахождения источника выплаты.

Таким образом, налогоплательщик исчисляет налог на прибыль с суммы полученных дивидендов только в случае, если источником выплаты выступает иностранная организация, так как если источником выплаты является российская организация, то она же должна выступить налоговым агентом.

Пример 1. Акционеры ЗАО «Ост» приняли 3 апреля 2003 г. решение о выплате дивидендов за 2002 г. в размере 15 000 000 руб. Акционерами компании выступают ООО «Норд» и ООО «Вест» с долями участия 60% и 40% соответственно. ЗАО «Ост» получило дивиденды от ОАО «Зюйд» 4 июня 2003 г. в сумме 4 500 000 руб. Дивиденды были выплачены 17 июня 2003 г. Необходимо исчислить и удержать налог на прибыль с дивидендов.

Определяем сумму налога — 630 000 руб. ((15 000 000 руб. — 4 500 000 руб.) х 6%).

Следовательно, ЗАО «Ост» должно удержать налог в сумме 630 000 руб. и перечислить дивиденды в сумме:

ООО «Норд» — 8 622 000 руб. ((15 000 000 руб. — 630 000 руб.) х 60%);

ООО «Вест» — 5 748 000 руб. ((15 000 000 руб. — 630 000 руб.) х 40%).

Налог в сумме 630 000 руб. должен быть перечислен в бюджет не позднее 27 июня 2003 г.

В бухгалтерском учете данные операции отражаются следующим образом:

2.2. Доходы в виде процентов

В соответствии со ст.43 НК РФ процентом признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления).

Согласно п.6 ст.250 НК РФ процент (дисконт) по ценным бумагам для целей налогообложения признается внереализационным доходом:

• на отчетную дату — если ценная бумага не реализована (не погашена) и купонный период не закончился;
• на дату окончания купонного периода — по облигациям, условия выпуска которых предусматривают выплату дохода по истечении купонных периодов;
• на дату реализации (погашения) ценной бумаги.

Проценты, начисленные за время нахождения государственных и муниципальных ценных бумаг на балансе налогоплательщика, облагаются по ставке 15%.

В соответствии с п.16 ПБУ 9/99 для целей бухгалтерского учета проценты начисляются каждый отчетный период согласно условиям выпуска ценной бумаги.

Пример 2. Организация приобрела 3 октября 2003 г. дисконтную муниципальную облигацию за 1 850 000 руб. Первичное размещение состоялось 4 февраля 2003 г., номинал облигации — 2 000 000 руб., дата погашения — 4 февраля 2004 г., первичное размещение произошло по цене 1 600 000 руб. Вышеуказанная ценная бумага относится к ценным бумагам, не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, и рыночную стоимость по ней определить невозможно. Согласно учетной политике налогоплательщика дисконт по ценным бумагам признается на отчетную дату в размере причитающегося дохода.

Необходимо определить налоговую базу по данной операции за 2003 г.

Доходность ценной бумаги (к номиналу) по условиям выпуска — 20% ((1 — 1 600 000 руб. : 2 000 000 руб.) х 100%).

Процентный доход за 2003 г. (с 3 октября по 31 декабря 2003 г.) составляет 97 500 руб. (2 000 000 руб. х 20% х 89 дн. : 365 дн.), где 89 — количество дней в период с 3 октября по 31 декабря 2003 г.

Налог на прибыль — 14 600 руб. (97 500 руб. х 15%).

В бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

Сумма второй операции определена исходя из стоимости облигации по состоянию на 31 октября 2003 г. (1 600 000 руб. + (2 000 000 руб. х 20% х 269 дн. : 365 дн.) — 1 850 000 руб.). При этом 269 — это количество дней в периоде с 4 февраля по 31 октября 2003 г.

2.3. Доходы в виде переоценки ценных бумаг. Создание резервов под обесценение ценных бумаг

Согласно п.20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, ценные бумаги, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости посредством корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. При этом переоценку организация может производить ежемесячно или ежеквартально, а результаты переоценки относить на финансовые результаты.

Если по ценным бумагам не определяется текущая рыночная стоимость, организация может создавать резервы под обесценение таких ценных бумаг. При этом сумма резерва определяется как разница между учетной стоимостью ценных бумаг, то есть стоимостью, по которой они приняты к учету, и их расчетной стоимостью. При этом порядок определения расчетной стоимости ценных бумаг законодательно не установлен.

Если же расчетная стоимость ценных бумаг превышает учетную, а также если ценные бумаги выбывают, сумма ранее созданного резерва включается в состав доходов организации.

Законодательство о налогах и сборах не содержит норм, позволяющих учитывать результаты переоценки ценных бумаг для целей налогообложения.

Кроме того, НК РФ позволяет создавать резервы под обесценение ценных бумаг только профессиональным участникам рынка ценных бумаг, осуществляющим дилерскую деятельность, и только в отношении ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, то есть тех ценных бумаг, которые переоцениваются в бухгалтерском учете.

Резервы создаются по состоянию на конец отчетного (налогового) периода в размере превышения цен приобретения эмиссионных ценных бумаг, то есть по акциям, облигациям и опционам эмитента, которые обращаются на организованном рынке ценных бумаг, над их рыночной котировкой (расчетная величина резерва). При этом резервы создаются применительно к каждому выпуску ценных бумаг независимо от изменения стоимости ценных бумаг других выпусков.

Если на конец отчетного (налогового) периода сумма ранее созданного резерва с учетом восстановленных сумм превышает расчетную величину, резерв уменьшается налогоплательщиком (восстанавливается) до расчетной величины с включением суммы такого восстановления в доходы.

При реализации или ином выбытии ценных бумаг, в отношении которых ранее создавался резерв, отчисления на создание которого ранее были учтены при определении налоговой базы, сумма такого резерва подлежит включению в доходы налогоплательщика на дату реализации или иного выбытия ценной бумаги.

Пример 3. ОАО «Дилер» имеет лицензию на осуществление дилерской деятельности. Оно приобрело в мае 1000 акций ОАО «Нефть» (котируемых) и 500 акций ОАО «Нефтепродукт» (некотируемых) по цене за 1200 руб. и 500 руб. соответственно. Рыночная стоимость акций ОАО «Нефть» составила:

• по состоянию на 30 июня 2003 г. — 1100 руб.;
• по состоянию на 30 сентября 2003 г. — 1250 руб.

Расчетная стоимость акций ОАО «Нефтепродукт», определенная организацией, составила:

• по состоянию на 30 июня 2003 г. — 400 руб.;
• по состоянию на 30 сентября 2003 г. — 550 руб.

Необходимо определить расходы ОАО «Дилер» по данной операции за I полугодие 2003 г. и за 9 месяцев 2003 г.

По состоянию на 30 июня 2003 г. ОАО «Дилер» вправе создать для целей налогообложения резерв под обесценение ценных бумаг в сумме 100 000 руб. ((1200 руб. — 1100 руб.) х 1000 акций).

Следовательно, расходы по данной операции составят 100 000 руб.

По состоянию на 30 сентября 2003 г. рыночная стоимость акций ОАО «Нефть» превышает цену приобретения; следовательно, резерв не создается, а сумма ранее созданного резерва подлежит включению в состав доходов ОАО «Дилер».

Таким образом, за 9 месяцев 2003 г. доходы и расходы для целей налогообложения отсутствуют.

В бухгалтерском учете операции отражаются следующим образом:

Созданный резерв под обесценение акций (операция 4) рассчитан следующим образом: (500 руб. — 400 руб.) х 500 акций.

Сумма переоценки, подлежащая отражению в бухгалтерском учете (операция 5), определяется следующим образом: ((1250 руб. — 1100 руб.) х 1000 акций), где 1250 руб. — рыночная стоимость акций ОАО «Нефть» по состоянию на отчетную дату (30 сентября 2003 г.), а 1100 руб. — рыночная стоимость этих акций по состоянию на предыдущую отчетную дату (30 июня 2003 г.).

Резерв по акциям ОАО «Нефтепродукт» включается в доходы организации полностью, так как расчетная стоимость акций превышает цену их приобретения. Следовательно, сумма по операции 6 будет равна сумме по операции 4.

3. Активные доходы от операций с ценными бумагами

Как уже было отмечено ранее, доходы данного вида выявляются в момент реализации, погашения или иного выбытия ценных бумаг.

При этом необходимо учитывать, что при определении доходов от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг не учитываются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Для целей налогообложения ценные бумаги подразделяются:

• на обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг. Ценные бумаги признаются обращающимися в случае выполнения следующих условий:

если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;

если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;

если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством;

• на не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг. К данным ценным бумагам относятся ценные бумаги, по которым не выполняются вышеперечисленные условия.

Необходимо отметить, что только профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму убытка от операций с ценными бумагами.

Все остальные налогоплательщики должны определять налоговую базу по операциям с ценными бумагами отдельно, а убыток от операций с ценными бумагами может быть направлен только на уменьшение прибыли от операций с ценными бумагами. Причем убыток от операций с обращающимися ценными бумагами не может быть направлен на уменьшение прибыли от операций с необращающимися ценными бумагами, и наоборот.

При определении дохода от реализации и иного выбытия обращающихся ценных бумаг используется фактическая цена сделки, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с вышеуказанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки. При этом налогоплательщик может самостоятельно выбирать организатора торгов, информацию о ценах которого он будет использовать для проверки соответствия фактических цен ценных бумаг рыночным.

Если фактическая цена ценной бумаги ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг, при определении налоговой базы используется минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.

Если реализованная ценная бумага признана не обращающейся на организованном рынке ценных бумаг, то доход определяется исходя из фактической цены ее реализации при соблюдении одного из нижеприведенных условий:

• фактическая цена реализации находится в интервале цен, зарегистрированных организатором торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам, признанным обращающимися;
• фактическая цена отклоняется не более чем на 20% от средневзвешенной цены на аналогичную ценную бумагу, рассчитанной организатором торгов.

Однако в настоящее время термин «аналогичная (идентичная, однородная) ценная бумага» ни НК РФ, ни иными отраслями законодательства Российской Федерации не определен. В связи с этим необходимо применять нормы законодательства, установленные для случая, если информация о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам отсутствует, то есть применять порядок определения расчетной цены, используемой для исчисления суммы дохода от реализации ценных бумаг. В частности, согласно п.6 ст.280 НК РФ для определения расчетной цены акции может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию, а для определения расчетной цены долговой ценной бумаги — рыночная величина ставки ссудного процента на соответствующий срок в соответствующей валюте.

Пример 4. Налогоплательщик реализовал 15 июля 2003 г. 100 000 акций ОАО «Комби». Цена приобретения акций — 15 руб., цена реализации — 80 руб. Стоимость чистых активов ОАО «Комби» по состоянию на 30 июня 2003 г. составила 120 000 000 руб. Уставный капитал ОАО «Комби» сформирован из 1 000 000 обыкновенных акций. Необходимо определить налоговую базу по указанной сделке.

Расчетная цена одной акции составляет 120 руб. (120 000 000 руб. : 1 000 000 акций).

Следовательно, налоговая база по вышеуказанной сделке составит 10 500 000 руб. ((120 руб. — 15 руб.) х 100 000 акций), а не 6 500 000 руб. ((80 руб. — 15 руб.) х 100 000 акций).

В бухгалтерском учете операции отражаются следующим образом:

Необходимо отметить, что несмотря на то, что приведенные в НК РФ способы определения расчетной цены использованы в качестве примера (об этом свидетельствует вводное слово «в частности»), сложившаяся судебная практика устанавливает приоритет способов, указанных в НК РФ, над иными способами (Постановление ФАС ВСО от 29.07.2003 по делу N А33-16082/02-С3н-Ф02-2250/03-С1).

Пример 5. Налогоплательщик получил 3 октября 2003 г. в счет оплаты реализованной продукции процентный вексель банка. Процентная ставка, указанная в векселе, составляет 15%, номинал векселя — 2 000 000 руб., стоимость реализованной продукции — 2 000 000 руб., дата составления векселя — 8 августа 2003 г., дата погашения, указанная в векселе, — 21 января 2004 г.

Вексель был реализован 14 января 2004 г. за 2 150 000 руб. Необходимо определить налоговую базу за 2003 г. и I квартал 2004 г. по операциям с вышеуказанным векселем.

Сумма процентов по векселю на дату его приобретения составила 46 000 руб. (2 000 000 руб. х 15% х 56 дн. : 365 дн.), где 56 — количество дней в периоде с 8 августа по 3 октября 2003 г.

Следовательно, вексель был приобретен с дисконтом в 46 000 руб., который должен признаваться доходом в течение срока, оставшегося до погашения векселя.

доход в виде процента составил 73 200 руб. (2 000 000 руб. х 15% х 89 дн. : 365 дн.), где 89 — количество дней в периоде с 3 октября по 31 декабря 2003 г.;

доход в виде дисконта составил 37 200 руб. (46 000 х 89 дн. : 110 дн.), где 110 — количество дней в периоде с 3 октября 2003 г. по 21 января 2004 г.

Всего доходы для целей налогообложения за 2003 г. составляют 110 400 руб.

В момент реализации векселя:

доход в виде процента составляет 130 700 руб. (2 000 000 руб. х 15% х 159 дн. : 365 дн.), где 159 — количество дней в периоде с 8 августа 2003 г. по 14 января 2004 г.;

доход в виде дисконта равен 43 100 руб. (46 000 руб. х 103 дн. : 110 дн.), где 103 — количество дней в периоде с 3 октября 2003 г. по 14 января 2004 г.

Следовательно, из цены реализации векселя необходимо исключить 173 800 руб. процентного дохода.

При определении процентного дохода за I квартал 2004 г. необходимо исключить доходы, учтенные ранее при налогообложении.

Таким образом, процентный доход за I квартал 2004 г. составит 17 400 руб. (173 800 руб. — 110 400 руб. — 46 000 руб.).

Прибыль от реализации векселя составит 22 200 руб. ((2 150 000 руб. — 173 800 руб.) — (2 000 000 руб. — 46 000 руб.)).

Всего доходы для целей налогообложения за I квартал 2004 г. составят 39 600 руб. (17 400 руб. + 22 200 руб.).

В бухгалтерском учете операции отражаются следующим образом:

Сумма операций 2 — 4 составляет 110 400 руб. и представляет собой процентный доход за 2003 г.

Суммы признаваемого дохода определяются исходя из начисленных процентов и равномерного признания дисконта.

Источник