Проверка финансовых вложений
• Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ;
• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 г.
• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н);
• Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 г. № 49);
• Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (Приказ Минфина РФ от 10.12.2002 г.
• Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03 (Приказ Минфина РФ от 24.11.2003 г. № 105н).
Аудитор, проверяющий финансовые вложения, должен удостовериться в следующем:
• обоснованность отнесения активов к финансовым вложениям;
• наличие документов, подтверждающих существование прав на финансовые вложения;
• правильность оценки первоначальной стоимости финансовых вложений;
• обоснованность и правильность отражения в учете текущей рыночной оценки финансовых вложений;
• правильность отражения в учете операций выбытия финансовых вложений;
• обоснованность и правильность создания резерва под обесценение финансовых вложений;
• ведение аналитического учета финансовых вложений;
• полнота отражения и раскрытия в бухгалтерской отчетности финансовых вложений;
• наличие документов, свидетельствующих о письменном уведомлении налогового органа обо всех случаях участия в капитале российских и иностранных организаций в течение 1 месяца.
Обоснованность отнесения активов к финансовым вложениям.
Согласно ПБУ 19/02, к финансовым вложениям относятся следующие активы: государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций (акции, облигации, векселя), вклады в уставный капитал, предоставленные займы, вклады в совместную деятельность, депозитные вклады в банках, дебиторская задолженность, приобретенная по договору цессии, прочие финансовые вложения.
Источник информации при проверке: оборотно-сальдовая ведомость по счету 58 «Финансовые вложения».
Аудиторские процедуры: просмотр документа, опрос.
Типичная ошибка: включение в состав финансовых вложений таких активов, как собственные акции, выкупленные у акционеров, векселя, полученные от векселедателя за отпущенный ему товар.
Наличие документов, подтверждающих существование прав на финансовые вложения. Право организации на финансовые вложения (и соответственно вытекающее из него право получения в будущем дохода в виде процентов, дивидендов, доли прибыли, дисконта и пр.) должно быть подтверждено надлежаще оформленными документами. К таким документам относятся: сертификаты акций, облигации, векселя, другие ценные бумаги, акты приемки-передачи материальных ценностей (вкладов в уставные или складочные капиталы, совместную деятельность), выписки из реестра акционеров, договоры (купли-продажи ценных бумаг, купли-продажи доли в
уставном капитале, цессии, учредительные, займа, совместной деятельности).
Источники информации: перечисленные выше документы. Аудиторская процедура: просмотр документов.
• несоответствие фактического осуществления финансового вложения условиям договора (например, по учредительному договору участник обязуется вложить в уставный капитал денежные средства, а фактически вкладывает имущество — в этом случае право участника может быть оспорено);
• несоответствие Гражданскому кодексу РФ договора, в соответствии с которым осуществляются финансовые вложения (чаще всего это имеет место в отношении договора о совместной деятельности). В этом случае право участника также может быть оспорено.
Правильность оценки первоначальной стоимости финансовых вложений. Аудитор должен убедиться в обоснованности оценки первоначальной стоимости финансовых вложений, в которой они приняты к учету на счете 58.
В первоначальную стоимость финансовых вложений должны быть включены все фактические затраты, связанные с их приобретением (кроме возмещаемых налогов).
Финансовые вложения в уставный (складочный) капитал, а также в совместную деятельность должны быть приняты к учету в оценке, согласованной учредителями (участниками).
• карточка и ведомость аналитического учета по счету 58 «Финансовые вложения»;
• системные документы, содержащие информацию о согласованной оценке, о рыночной стоимости финансовых вложений.
Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, опрос, подтверждение (например, независимого оценщика). Характерные ошибки:
• отражение в учете финансовых вложений, полученных безвозмездно или по договорам мены, не по рыночной стоимости;
• невключение в первоначальную стоимость финансовых вложений фактических затрат, связанных с их приобретением.
Обоснованность и правильность отражения в учете текущей рыночной оценки финансовых вложений. Учетная оценка финансовых вложений, по которым может быть определена текущая рыночная стоимость, должна ежемесячно или ежеквартально корректироваться организацией с отнесением разницы на прочие доходы (счет 91/1) или расходы (счет 91/2).
• карточка счета и ведомость аналитического учета по счету 58 «Финансовые вложения»;
• системные документы, связанные с определением текущей рыночной стоимости финансовых вложений.
Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, опрос, подтверждение (например, биржи о результатах котировки ценных бумаг).
Типичная ошибка: отражение в учете и отчетности финансовых вложений (например, котируемых на бирже ценных бумаг) по первоначальной стоимости, а не по текущей рыночной.
Правильность отражения в учете операций выбытия финансовых вложений. Выбытие финансовых вложений может иметь место в случае погашения ценной бумаги, продажи, уступки (по договору цессии), передачи по договору мены или дарения (безвозмездно), передачи в уставный капитал или в совместную деятельность.
Аудитор должен убедиться, правильно ли списана стоимость выбывших в течение проверяемого периода финансовых вложений.
Если финансовые вложения учитывались по первоначальной стоимости, то при их выбытии стоимость может быть списана одним из трех способов, предусмотренных учетной политикой:
• по первоначальной стоимости единицы бухгалтерского учета;
• по средней первоначальной стоимости;
• по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (ФИФО).
При этом вклады в уставный капитал (за исключением акций), предоставленные займы, депозитные вклады, дебиторская задолженность, приобретенная путем цессии, при их выбытии могут быть списаны только первым способом (по первоначальной стоимости единицы бухгалтерского учета).
В ходе решения рассматриваемой задачи аудитор должен также убедиться в последовательности применения учетной политики в отношении способа списания: по каждому виду финансовых вложений в течение отчетного года может быть применен один способ списания.
Если финансовые вложения учитывались по текущей рыночной стоимости, то при выбытии они списываются исходя из стоимости последней оценки.
• карточка счета 58 «Финансовые вложения»;
Аудиторские процедуры: просмотр документов, опрос, пересчет.
Обоснованность и правильность создания резерва под обесценение финансовых вложений. Резерв под обесценение может быть создан только в отношении тех финансовых вложений, которые учитываются по первоначальной стоимости, так как их текущая рыночная стоимость не определяется.
Организация должна создать резерв под обесценение таких финансовых вложений, в случае если имеет место устойчивое снижение их стоимости (например, вследствие появления у эмитента признаков банкротства, существенного снижения процентов или дивидендов и пр.).
Резерв под обесценение должен быть создан в сумме разницы между учетной (первоначальной) стоимостью финансовых вложений и их расчетной стоимостью. Данный резерв должен быть отражен на счете 59 в корреспонденции с прочими расходами (91/2).
• карточка счета 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги»;
• информация от третьих лиц (о наличии признаков устойчивого снижения стоимости финансовых вложений).
Аудиторские процедуры: просмотр документов, пересчет, подтверждение.
Ведение аналитического учета финансовых вложений. Аналитический учет должен вестись по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений (сериям, партиям и др.) и по организациям, в которые эти вложения осуществлены (эмитентам ценных бумаг, учреждаемым лицам, заемщикам, простым товариществам и пр.).
По финансовым вложениям в ценные бумаги в аналитическом учете должна быть сформирована по крайней мере следующая информация: наименование эмитента и ценной бумаги, номер, серия, номинальная цена, цена покупки, расходы, связанные с приобретением, общее количество, дата покупки, дата выбытия, место хранения.
Источники информации: ведомость аналитического учета по счету 58.
Аудиторская процедура: просмотр документа.
Полнота отражения и раскрытия в бухгалтерской отчетности финансовых вложений. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию по крайней мере следующее: способы оценки финансовых вложений при их выбытии; стоимость финансовых вложений, учитываемых по первоначальной стоимости и по текущей рыночной стоимости; разница последней и предыдущей оценок текущей рыночной стоимости; стоимость и виды заложенных финансовых вложений; стоимость и виды выбывших финансовых вложений; данные о резерве под обесценение финансовых вложений. Участник договора о совместной деятельности, кроме того, должен раскрывать в отчетности следующую информацию: цель совместной деятельности и вклад в нее; способ извлечения дохода; классификация отчетного сегмента (операционный или географический); стоимость активов и обязательств, относящихся к совместной деятельности; суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, относящихся к совместной деятельности.
• оборотно-сальдовые ведомости по счетам 58 «Финансовые вложения», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги»;
• баланс (форма № 1);
• приложение к балансу (форма № 5);
Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов.
Наличие документов, свидетельствующих о письменном уведомлении налогового органа. В соответствии со ст. 23 (п. 2) НК РФ организация обязана письменно сообщить в налоговый орган по месту учета обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях в срок не позже 1 месяца со дня начала такого участия.
Участием в другой организации может быть вклад в уставный (складочный) капитал, приобретение акций этой организации, приобретение пая и др.
Источник информации: документ, свидетельствующий о факте
уведомления (почтовая квитанция, копия письма с отметкой налогового органа и др.).
Аудиторская процедура: просмотр документа.
Типичной ошибкой является неуведомление налогового органа об участии в другой организации.
Источник
Аудит учета финансовых вложений
Цель и задачи аудита финансовых вложений
Цель аудиторской проверки финансовых вложений представлена установлением соответствия используемой в компании методики бухгалтерского учета и налогообложения. Она действует в проверяемом периоде и соответствует нормативным документам. Аудит финансовых вложений проводят с целью формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности (отчетности в сфере финансов) во всех значимых аспектах.
В соответствии с 3 пунктом Положения по бухучету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, который утвержден приказом Минфина России 10.12.02 № 126н (далее – ПБУ 19/02), в число финансовых вложений включены:
- ценные бумаги, как государственные, так и муниципальные;
- ценные бумаги других предприятий, включая долговые ценные бумаги с определенной датой и стоимостью погашения (облигация, вексель);
- вклад в уставной (складочный) капитал другого предприятия, включая дочерние и зависимые хозяйственные общества;
- займы, которые предоставлены другим компаниям;
- депозитные вклады кредитной организации;
- дебиторская задолженность, которая формируется посредством уступки права требования, и др.
В связи с рассмотренным выше, задачи аудита финансовых вложений включают:
- исследовать основной состав финансовых вложений по наличию первичных документов и данных учетных регистров, включая подтверждение права собственности;
- оценить ситуацию с синтетическим и аналитическим учетом финансовых вложений;
- освидетельствовать первичную оценку СВК (системы внутреннего контроля) и бухгалтерского учета финансовых вложений;
- проверить своевременное и полное отражение в бухучете операций по финансовым вложениям с соблюдением требований отечественного законодательства;
- подтвердить достоверность начисления, поступления и формирования в учете доходов по операциям с инвестициями;
- своевременно осуществить проведение инвентаризаций финансовых вложений, выявить их результаты и отразить на счетах бухучета.
Особенности аудита финансовых вложений
Информация для проверки вложений по инвестированию включает данные по сч. 58 «Финансовые вложения», отчетность бухгалтерии, приказы об учетной политике, первичные документы, которые подтверждают проведенные операции.
Аудит учета финансовых вложений в ценные бумаги осуществляется в соответствии с п. 6 ПБУ 19/02 с обеспечением информации по эмитентам ценных бумаг. В этом случае отражают следующие сведения: наименование ценной бумаги, номер и серия бумаги, номинальная сумма; цена покупки; расходы по покупке; общее число; дата приобретения и продажи (выбытия); место хранения.
Проверяя принятие к бухгалтерскому учету финансовых вложений, необходима оценка и одновременное выполнение нескольких условий:
- документальное подтверждение прав организации на финансовые вложения, включая получение денежных средств или прочих активов, которые относятся к владению данным правом;
- предприятие, которое осуществило финансовые вложения, одновременно берет на себя и финансовые риски в виде изменений цен, неплатежеспособность должника, ликвидности и др.);
- способность финансовых вложений приносить предприятию экономические выгоды (доход) в перспективе в виде процента, дивидендов или прироста их стоимости.
Определение 2
Проверка финансовых вложений по первичным документам в учете представляет собой важную стадию аудита. Это обусловлено тем, что с помощью данных документов определяется направление и порядок перехода права собственности по ценным бумагам. Сюда можно отнести: сертификат акций, облигацию, вексель и прочие ценные бумаги; акт приемки-передачи ТМЦ; выписку из реестра акционеров; договор купли-продажи; платежный документ; инвентаризационную опись и прочие документы. В документах должны быть указаны цель покупки и срок, на протяжении которого предполагается использование объекта.
В соответствии с пунктом 8 ПБУ 19/02 финансовые вложения могут быть приняты к учету по своей первоначальной стоимости. ПБУ предусмотрены разные способы определить первоначальную стоимость финансовых вложений в соответствии с порядком их приобретения или поступления на предприятие:
- Первоначальная стоимость ценных бумаг, которая включает все затраты, относящиеся к их приобретению.
- Первоначальная стоимость ценных бумаг, которая состоит только из сумм, уплачиваемых продавцу, при этом отражение оставшихся (несущественных) затрат происходит в составе прочих расходов.
При приобретении финансовых вложений за счет заемных средств, бухгалтера руководствуются п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», который утвержден приказом Минфина РФ от 06 мая 1999 года № 33н, и п. 14, 15 ПБУ 15/08 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию». Так, проценты, которые начислены предприятием по предоставленным ему заемным средствам, до момента принятия финансовых вложений к бухучету должны быть включены в первоначальную стоимость.
Финансовые вложения, которые внесли в счет вклада в уставный (складочный) капитал другим предприятием, необходимо принять к учету в оценке, которая должна быть согласована учредителями.
В случае безвозмездного получения компанией ценных бумаг, их оценка происходит в соответствии с рыночной ценой на дату покупки. Важно отметить, что коммерческие компании вправе подарить друг другу имущество, со стоимостью от 5 МРОТ (пункт 4 статья 575 ГК РФ). Когда хотя бы один из участников договора дарения будет являться некоммерческой организацией или физическим лицом, то сумма подарка не ограничена ничем.
Первоначальная стоимость финансовых вложений, которые внесены в счет вклада организации товарища по договору простого товарищества, должна быть признана их денежной оценкой, которая согласована товарищами в договорах простого товарищества.
Первоначальную стоимость финансовых вложений, которые приобретены по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, определяют по пункту 14 ПБУ 19/02, опираясь на стоимость переданных или подлежащих передаче активов. Если же установить сумму активов, которые переданы или подлежат передаче предприятием, невозможно, то сумму финансовых вложений можно определить стоимостью, по которой в сравниваемых ситуациях могут быть приобретены аналогичные финансовые вложения.
Ошибки при учете финансовых вложений
Учитывая операции по финансовым вложениям, самыми частыми можно считать несколько ошибок:
- нет документов, которые могут подтвердить, что финансовые вложения были осуществлены или оформлены с нарушением установленных требований;
- отражение в составе финансовых вложений активов, которые не являются таковыми;
- неправильная первоначальная сумма финансовых вложений;
- отсутствует аналитический учет финансовых вложений;
- несвоевременно или неправильно отражается доход по операциям с ценными бумагами;
- порядок проведения инвентаризаций не соответствует законодательным нормам.
Источник